Le régime fiscal de la location en meublé
Cet article est extrait notamment du mémento pratique Fiscal 2018, paru aux Editions Francis Lefebvre
Entre TVA, traitement fiscal du statut de LMP ou de LMNP, IFI et autres taxes, la location en meublé est un régime bien complexe. Explications et détails.
Les personnes qui donnent en location des locaux meublés sont normalement imposables à raison des revenus qu’elles retirent de cette activité ; elles relèvent également, en principe, de la contribution économique territoriale, mais nombre d’entre elles sont exonérées de TVA. Le régime fiscal auquel elles sont soumises comporte un certain nombre de traits particuliers. Ce sont ces aspects spécifiques que nous examinons sous la présente rubrique, qui traite uniquement de la location en meublé ou en garni, à l’exclusion (sauf pour la TVA) de l’activité hôtelière.
Impôts directs
Catégorie d’imposition
La location en meublé de chambres ou appartements est une activité commerciale qui relève, au regard de l’impôt sur le revenu, de la catégorie des BIC (et non de celle des revenus fonciers), que l’activité soit exercée à titre habituel ou à titre occasionnel. Si le propriétaire est une société passible de l’impôt sur les sociétés, c’est cet impôt qui est applicable.
Précisions
La taxation au titre des BIC concerne notamment les particuliers qui assurent l’hébergement et le service du petit-déjeuner (Bed & Breakfast) et les personnes qui, louant des locaux nus destinés à être loués meublés, participent aux résultats de la location en meublé.
Le régime de la location en meublé s’applique également aux personnes physiques qui détiennent des parts de fonds de placement immobilier (FPI) dont les actifs immobiliers sont donnés en location meublée.
Cas d’exonération
Les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une partie de leur habitation principale sont exonérées pour la totalité des produits retirés de la location lorsque les pièces louées constituent pour le locataire en meublé sa résidence principale ou sa résidence temporaire, s’il est salarié saisonnier (ce dernier doit justifier d’un contrat de travail visé à l’article L. 1242-2, 3° du Code du travail), et que le prix de location est fixé dans des limites raisonnables. Il résulte de la doctrine administrative que cette condition est réputée remplie si le loyer annuel par mètre carré de surface habitable, charges non comprises, n’excède pas un certain plafond dont le montant diffère selon la région et est réévalué chaque année en fonction de l’indice de référence des loyers du deuxième trimestre de l’année précédente. Pour 2018, ces plafonds, qui n’ont selon nous qu’un caractère indicatif, sont fixés à 185 € pour l’Ile-de-France et à 136 € pour les autres régions.
Sont également exonérées les personnes qui louent ou sous-louent une partie de leur résidence principale, lorsque le loyer ne dépasse pas 760 € par an en ce qui concerne les produits de la location habituelle (à la journée, à la semaine ou au mois) à des personnes n’y élisant pas domicile (chambres d’hôtes).
Précisions
La limite de 760 € s’entend taxes comprises et s’applique au total des recettes provenant de la location et de prestations annexes : téléphone, petit-déjeuner. Si ces prestations présentaient un caractère substantiel, l’opération serait constitutive d’un louage de services n’ouvrant pas droit à l’exonération.
Régime d’imposition
Lorsque les produits sont imposables, le régime d’imposition (micro-BIC, auto-entrepreneur, régime simplifié ou régime réel normal) est déterminé d’après les critères de droit commun. En cas d’application du régime micro-BIC (en principe, seuil de 70 000 €), le revenu imposable est calculé par application au montant des recettes d’un abattement forfaitaire pour frais de 50 %, avec un minimum de 305 €.
Précisions
Les activités de meublés de tourisme au sens de l’article L. 324-1 du Code du tourisme et chambres d’hôtes au sens de l’article L. 324-3 du même Code relèvent, pour l’application du régime micro-BIC, du seuil applicable aux ventes et à la fourniture de logement, soit 170 000 €. L’abattement forfaitaire pour frais est alors égal à 71 %. Les loueurs de gîtes ruraux labellisés Gîtes de France (ou sous une autre marque) ne relèvent de ce seuil et de cet abattement que si le gîte est classé meublé de tourisme.
Définition des loueurs professionnels
La qualité de loueur professionnel est reconnue aux personnes qui remplissent les deux conditions cumulatives suivantes :
- les recettes annuelles tirées de cette activité par l’ensemble des membres du foyer fiscal sont supérieures à 23 000 € ;
- ces recettes excèdent les revenus professionnels du foyer fiscal soumis à l’impôt sur le revenu.
Sont donc considérées comme non professionnelles les personnes qui ne respectent pas l’une de ces conditions.
Précisions
La condition d’inscription au registre du commerce et des sociétés (RCS) pour avoir la qualité de loueur professionnel a été censurée en février dernier par le Conseil constitutionnel.
Recettes annuelles
Pour l’appréciation des limites, l’administration considère que les recettes brutes à comparer au montant de 23 000 € s’entendent du total des loyers courus charges comprises, augmenté le cas échéant des indemnités d’assurance perçues en cas de défaillance du locataire.
Le seuil de recettes s’apprécie en retenant le total des recettes réalisées par les membres d’un même foyer fiscal. Dans les sociétés de personnes ou groupements, on retient les recettes revenant à chaque associé au prorata de ses droits dans les bénéfices sociaux.
En cas de commencement ou cessation d’activité en cours d’année, le montant des recettes doit être ajusté, prorata temporis, distinctement pour chaque immeuble loué, l’année de la mise en location. Selon l’administration, le point de départ est fixé à la date d’acquisition ou d’achèvement de l’immeuble. Mais le Conseil d’Etat considère que la date de début d’activité est celle de la signature du bail qui correspond à la première opération d’exploitation de l’entreprise. En cas de cessation entraînant imposition immédiate, la comparaison avec les autres revenus professionnels du foyer fiscal devrait pouvoir être faite par rapport aux revenus de l’année précédente lorsque le contribuable ne peut fournir l’estimation exacte du montant de ses revenus jusqu’à la date de cessation.
Précisions
Ces règles sont applicables aux personnes qui louent, directement ou indirectement (c’est-à-dire par l’intermédiaire de « sociétés-écrans » ou de personnes apparentées : société de gestion, par exemple), des locaux d’habitation meublés, ainsi que des locaux nus destinés à être loués en meublé, lorsque la location nue présente un caractère commercial en raison des modalités prévues par le contrat de bail.
Les conventions d’hébergement qui, en raison des services fournis ou proposés, dépassent la simple jouissance du bien, dans le cadre par exemple de maisons de retraite, de résidences pour étudiants ou de tourisme, ne sont pas considérées comme des locations meublées, mais comme des opérations de louage de services. Tel est le cas si au moins trois des prestations mentionnées à l’article 261 D, 4°-b du CGI (voir ci-après, locations imposables à la TVA) sont proposées ou fournies dans des conditions proches de l’hôtellerie.
La circonstance qu’une location en meublé soit consentie au profit d’un organisme de gestion hôtelière ou parahôtelière ne fait pas obstacle à l’application du régime fiscal des loueurs en meublé dès lors que le bailleur n’assume aucun des risques liés à l’exploitation. Tel est le cas s’il n’est pas associé aux résultats de son locataire exploitant.
Le seuil de recettes s’apprécie en tenant compte de l’ensemble des loyers acquis par le contribuable, quel que soit le lieu de situation des immeubles, y compris pour les non-résidents.
Revenus d’activités du foyer fiscal
Les recettes annuelles retirées de la location en meublé doivent excéder le total des revenus nets professionnels du foyer fiscal (avant déduction des charges du revenu global), y compris les revenus taxables à un taux proportionnel. Il s’agit en pratique des traitements et salaires, pensions et rentes viagères, bénéfices industriels et commerciaux, autres que ceux tirés de la location en meublé, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux et revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 du CGI.
Un dispositif transitoire s’applique aux locations ayant débuté avant 2009 ou portant sur un local d’habitation acquis ou réservé avant cette date. Dans ce cas, il convient de retenir le quintuple des loyers perçus diminué de 2/5 de leur montant par année écoulée depuis le début de la location dans la limite de dix années à compter de celle-ci.
Précisions
Un contribuable exerce une activité de location meublée depuis le 1-1-2008 et réalise de manière constante 24 000 € de recettes. Le montant de recettes à comparer à ses revenus d’activité sera, pour la détermination de l’impôt sur le revenu dû au titre de 2017, de 24 000 € [soit (24 000 × 5) - (24 000 × 10 × 2/5)]. A compter de l’imposition des revenus de 2018, il ne devra plus procéder à ce calcul (le délai de 10 ans du début de la location expirant le 1-1-2018). La comparaison des recettes issues de la location meublée avec les revenus du foyer est effectuée en prenant en compte les déficits subis au titre de l’année considérée à hauteur de leur montant imputable sur le revenu global. En revanche, dès lors que le caractère prépondérant de l’activité de location meublée s’apprécie annuellement, les déficits des années antérieures ne peuvent être pris en compte. Pour les non-résidents, seuls les revenus du foyer fiscal imposables en France sont pris en compte.
Régime fiscal des loueurs professionnels
Les déficits retirés de l’activité de location meublée exercée à titre professionnel sont imputables sur le revenu global du contribuable sans limitation, sous réserve que ces déficits ne proviennent pas d’amortissements exclus des charges déductibles. En outre, les déficits non imputés provenant des charges engagées avant le commencement de la location (notamment les charges financières) peuvent être imputés par tiers sur le revenu global des trois premières années de location. Cette possibilité est réservée aux contribuables qui accèdent au statut de loueur professionnel dès l’année d’achèvement ou de livraison de l’immeuble et conservent cette qualité durant les trois années en cause.
Les plus-values des loueurs professionnels bénéficient, à condition que l’activité soit exercée depuis au moins cinq ans, d’une exonération totale lorsque la moyenne des recettes tirées de la location au titre des exercices clos au cours des deux années civiles qui précèdent la date de clôture de l’exercice de réalisation de la plus-value n’excède pas le seuil de 90 000 € HT, et d’une exonération partielle si ces mêmes recettes sont comprises entre 90 000 € HT et 126 000 € HT. Si l’une de ces conditions n’est pas satisfaite, elles sont soumises au régime des plus et moins-values professionnelles à court ou à long terme.
Précisions
Les cessions d’immeubles donnés en location meublée ne bénéficient de l’abattement pour durée de détention que si l’activité est exercée à titre professionnel, dans le respect des conditions requises.
Lorsqu’ils en remplissent les conditions, les loueurs professionnels peuvent bénéficier des dispositifs en faveur des apports en société d’une entreprise individuelle ou des transmissions à titre gratuit.
Lorsque l’activité a été alternativement exercée à titre professionnel et non professionnel, la plus-value de cession de l’immeuble loué est soumise au régime d’imposition qui correspond au statut du contribuable lors de la transaction (plus-values professionnelles ou plus-values privées).
Les loueurs en meublé, exerçant ou non à titre professionnel, peuvent adhérer à un organisme de gestion agréé et bénéficier des avantages fiscaux correspondants.
Régime fiscal des loueurs non professionnels
Les déficits subis par les loueurs en meublé non professionnels ne sont imputables que sur les bénéfices de même nature réalisés au cours de la même année et des dix années suivantes.
Les plus-values et moins-values réalisées par les loueurs non professionnels relèvent du régime des plus-values privées. Il en résulte notamment qu’en cas de mutation à titre gratuit la plus-value n’est pas imposable.
Précisions
Les loueurs en meublé, exerçant ou non à titre professionnel, peuvent adhérer à un organisme de gestion agréé et bénéficier des avantages fiscaux correspondants. Lorsque l’activité a été alternativement exercée à titre professionnel et non professionnel, la plus-value de cession de l’immeuble loué est soumise au régime d’imposition qui correspond au statut du contribuable lors de la transaction (plus-values professionnelles ou plus-values privées). Les contribuables non professionnels peuvent, pour certains investissements, bénéficier d’une réduction d’impôt (voir ci-après). En contrepartie de cette réduction d’impôt, seule pourra faire l’objet d’amortissements déductibles la fraction du prix de revient des immeubles qui excède le montant retenu pour le calcul de la réduction d’impôt. Ainsi, pour un logement dont le prix de revient est de 350 000 €, seule la fraction de ce prix qui excède 300 000 €, soit 50 000 €, fera l’objet d’un amortissement.
Cette limitation n’a de portée que pour la seule détermination du résultat fiscal, la base amortissable en comptabilité restant inchangée.
Réduction d’impôt en faveur des loueurs non professionnels
Une réduction d’impôt sur le revenu est accordée aux personnes physiques qui acquièrent, au sein de certaines structures, un logement neuf ou en l’état futur d’achèvement ou un logement achevé depuis au moins quinze ans ayant fait l’objet ou faisant l’objet de travaux de réhabilitation ou de rénovation, en vue de sa location meublée (dispositif dit LMNP ou Censi-Bouvard).
La réduction d’impôt est réservée aux contribuables qui ont la qualité de loueurs en meublé non professionnels lors de l’acquisition du logement, même s’ils exercent par la suite cette activité à titre professionnel. Les revenus doivent être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, en tant que produits de location meublée, pendant toute la durée de l’engagement de location.
Précisions
Quelle que soit la nature de l’investissement réalisé, la date d’acquisition du logement s’entend de la date de signature de l’acte authentique d’achat.
Les travaux de réhabilitation ou de rénovation doivent permettre, après leur réalisation, de satisfaire à l’ensemble des performances techniques prévues à l’article 4 de l’arrêté BUDF0320070A du 19 décembre 2003, qu’ils soient réalisés avant ou après l’acquisition. Dans ce dernier cas, s’ils sont réalisés par le vendeur, un contrat de vente d’immeubles à rénover doit être conclu.
La réduction d’impôt ne s’applique pas aux immeubles dont le droit de propriété est démembré. En cas de démembrement du droit de propriété du logement dû au décès de l’un des membres d’un couple, soumis à imposition commune, le conjoint ou le partenaire survivant, attributaire du bien en pleine propriété ou titulaire de son usufruit, peut cependant reprendre l’engagement de location à sa charge pour la période restant à courir et bénéficier de la réduction d’impôt dans les mêmes conditions et selon les mêmes modalités.
En contrepartie de la réduction d’impôt, l’amortissement déductible est pratiqué sur la fraction du prix de revient des immeubles qui excède le montant retenu pour le calcul de la réduction d’impôt.
Investissements concernés
Ouvrent droit à la réduction d’impôt les acquisitions jusqu’au 31 décembre 2018 de logements situés dans l’une des structures suivantes :
- établissement social ou médico-social accueillant des personnes âgées (Ehpa, Ehpad, résidences autonomie – ex-logements-foyers –, petites unités de vie et unités pour personnes désorientées) ou des adultes handicapés (foyers de vie ou foyers occupationnels, foyers d’accueil médicalisés et maisons d’accueil spécialisées) ;
- résidence avec services pour personnes âgées ou handicapées ayant obtenu (au plus tard dans les douze mois de la mise en exploitation effective) l’agrément qualité visé à l’article L. 7232-1 du Code du travail ;
- ensemble de logements affectés à l’accueil familial salarié de personnes âgées ou handicapées, géré par un groupement de coopération sociale ou médico-sociale ;
- résidence avec services pour étudiants. Celle-ci doit être occupée à hauteur de 70 % (pourcentage apprécié au cours du quatrième trimestre de chaque année de la période d’engagement de location) par des étudiants ou des apprentis munis d’un contrat de travail et proposer trois au moins des prestations suivantes : petit-déjeuner, nettoyage régulier des locaux, fourniture de linge de maison, réception, même non personnalisée, de la clientèle (BOI-IR-RICI-220-10-20 n° 120 à 150) ;
- établissement de santé (visé à l’article L. 6143-5, 3° du Code de la santé publique) autorisé à dispenser des soins de longue durée à des personnes n’ayant pas leur autonomie de vie et dont l’état nécessite une surveillance médicale constante et des traitements d’entretien.
Ouvrent également droit à l’avantage fiscal les acquisitions de logements situés dans des résidences de tourisme classées effectuées jusqu’au 31 décembre 2016, ou jusqu’au 31 mars 2017 à la condition qu’un engagement d’acquisition ait été pris au plus tard le 31 décembre 2016 (signature d’une promesse d’achat ou promesse synallagmatique de vente ou, pour les acquisitions en l’état futur d’achèvement, dépôt chez un notaire ou enregistrement au service des impôts d’un contrat préliminaire de réservation).
Affectation du logement à la location
Le propriétaire doit s’engager à louer, de manière effective et continue, le logement meublé pendant au moins neuf ans à l’exploitant de l’établissement ou de la résidence. Cette location doit prendre effet dans le mois qui suit, selon le cas, la date d’acquisition du logement ou la date d’achèvement de l’immeuble ou des travaux. La durée de neuf ans, décomptée de date à date, court à compter de la prise d’effet du bail initial.
En cas de changement d’exploitant au cours de la période couverte par l’engagement, le logement doit, en principe, être loué au nouvel exploitant (jusqu’au terme de la période) dans un délai d’un mois. Une période de vacance d’un an est toutefois admise dans certains cas de défaillance de l’exploitant précédent (liquidation judiciaire, résiliation ou cession du bail commercial, mise en œuvre par le propriétaire de la clause de résiliation unilatérale en cas de défaut de paiement du loyer).
Pour les logements situés dans une résidence de tourisme classée, l’engagement de location ne prive pas les propriétaires de la faculté, moyennant certaines conditions, d’occuper temporairement le logement (cf. Reprise de la réduction d’impôt).
Précisions
En cas de démembrement du droit de propriété du logement dû au décès de l’un des membres d’un couple, soumis à imposition commune, le conjoint ou le partenaire survivant, attributaire du bien en pleine propriété ou titulaire de son usufruit, peut reprendre l’engagement de location à sa charge pour la période restant à courir et bénéficier de la réduction d’impôt dans les mêmes conditions et selon les mêmes modalités.
De même, en cas de modification du foyer fiscal (mariage, divorce, séparation, conclusion ou rupture d’un Pacs, etc.), l’attributaire du bien ayant ouvert droit à la réduction d’impôt peut demander la reprise de l’engagement de location et le maintien du dispositif à son profit.
Montant de la réduction d’impôt
La réduction d’impôt est calculée sur le prix de revient des logements (c’est-à-dire le prix d’acquisition majoré des frais afférents à l’opération : honoraires de notaire, droits de timbre, TVA, taxe de publicité foncière…). Pour les logements achevés depuis au moins quinze ans et faisant (ou ayant fait) l’objet de travaux de réhabilitation, ce prix tient compte également du montant de ces travaux. Le montant des investissements tels que définis ci-dessus est retenu dans la limite globale de 300 000 € par an (quel que soit le nombre de logements acquis).
Le taux de la réduction d’impôt est fixé à 25 % pour les logements acquis en 2009 et 2010. Pour les logements acquis en 2011, le taux de l’avantage fiscal s’établit à 18 % (20 % dans le cas particulier visé ci-après). Pour les logements acquis à compter de 2012, le taux de la réduction d’impôt est ramené à 11 % (sauf cas particulier visé ci-après).
Précisions
La date d’acquisition du logement à retenir pour l’appréciation du taux applicable est la date de signature de l’acte authentique d’achat.
Par exception, pour les investissements réalisés en 2011 qui résultent d’un engagement pris par le contribuable avant le 31 décembre 2010 la réduction d’impôt est calculée au taux de 20 % (cas notamment des contrats de réservation enregistrés chez un notaire ou au service des impôts avant le 31 décembre 2010 et ayant donné lieu à la signature d’un acte authentique avant le 31 mars 2011.
Par exception également, pour les acquisitions réalisées en 2012 qui résultent d’un engagement pris par le contribuable au plus tard le 31 décembre 2011, le taux de la réduction d’impôt reste fixé à 18 % (cas notamment des contrats de réservation enregistrés chez un notaire ou au service des impôts avant le 31 décembre 2011 et ayant donné lieu à la signature d’un acte authentique au plus tard le 31 mars 2012).
Lorsque le logement est détenu en indivision, chaque indivisaire bénéficie de la réduction d’impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient de ce logement correspondant à ses droits dans l’indivision.
Lorsque l’acquisition du logement ou les dépenses de travaux de réhabilitation sont subventionnées, la base de la réduction d’impôt doit être diminuée du montant total de la subvention.
Imputation de la réduction d’impôt
La réduction d’impôt est accordée au titre des revenus :
- de l’année d’achèvement du logement (ou de celle de son acquisition si elle est postérieure) pour les logements acquis neufs, en l’état futur d’achèvement ou réhabilités ;
- ou de l’année d’achèvement des travaux de réhabilitation pour les logements faisant l’objet de tels travaux.
Elle est répartie sur neuf années, à raison d’un neuvième de son montant chaque année. Lorsque la fraction imputable au titre d’une année d’imposition excède l’impôt dû par le contribuable au titre de cette même année, le solde peut être imputé sur l’impôt sur le revenu dû au titre des années suivantes, jusqu’à la sixième année inclusivement. Les fractions ainsi reportées s’imputent en priorité en retenant d’abord les plus anciennes.
La fraction de réduction d’impôt imputée chaque année entre en compte dans le calcul du plafonnement global des avantages fiscaux.
Précisions
Un contribuable ne peut pas, pour un même logement, bénéficier à la fois de la présente réduction d’impôt et de celles prévues en faveur des investissements locatifs réalisés outre-mer. La présente réduction d’impôt ne peut pas se cumuler, pour un même logement et au titre d’une même année, avec celle prévue au titre des travaux de réhabilitation des logements situés dans des résidences de tourisme.
Obligations des investisseurs
La déclaration d’ensemble des revenus de l’année au titre de laquelle le bénéfice de la réduction d’impôt est demandé pour la première fois doit comporter l’engagement de location visé ci-dessus (engagement souscrit directement sur l’imprimé). Le contribuable doit, par ailleurs, joindre à cette déclaration, lorsqu’elle est souscrite sur support papier, la copie du bail et celle de l’acte authentique d’acquisition du logement. D’autres documents, spécifiques à la nature de l’investissement réalisé, doivent, le cas échéant, être produits soit en même temps que la déclaration sur support « papier », soit (s’ils ont été établis par des tiers) sur demande de l’administration.
En cas de changement d’exploitant au cours de la période couverte par l’engagement de location, le contribuable doit joindre à sa déclaration des revenus de l’année au cours de laquelle ce changement intervient une copie du bail conclu avec le nouvel exploitant.
Reprise de la réduction d’impôt
La réduction d’impôt fait l’objet d’une reprise en cas de non-respect de l’une des conditions auxquelles est subordonnée son application, notamment en cas de rupture de l’engagement de location ou de cession du logement pendant la période d’engagement de location.
Toutefois, aucune reprise n’est opérée lorsque la rupture de l’engagement de location ou la cession du logement résultent de l’invalidité (classée en 2e ou 3e catégorie), du licenciement ou du décès du contribuable ou de l’un des membres du couple soumis à imposition commune ou encore de l’expropriation pour cause d’utilité publique de l’établissement ou de la résidence dans lequel se situe le logement. Il est, par ailleurs, admis que les logements situés dans une résidence de tourisme classée peuvent être occupés par leur propriétaire sans que cela remette en cause le bénéfice de l’avantage fiscal. Cette occupation doit donner lieu au versement à l’exploitant de la résidence d’un loyer au moins égal à 75 % du prix public. Lorsque le règlement s’opère par compensation avec les loyers que l’exploitant doit pour sa part au propriétaire, la durée des séjours ne doit pas excéder huit semaines par an et ne pas entraîner une minoration du revenu foncier déclaré.
Précisions
La modification du foyer fiscal (mariage, divorce, séparation, conclusion ou rupture d’un Pacs, etc.) entraîne la reprise de la réduction d’impôt, sauf si le nouvel attributaire du bien reprend l’engagement de location ou si, en cas de divorce, les ex-époux conservent en indivision le bien acquis au cours de leur mariage.
Taxe sur la valeur ajoutée
Champ d’application
Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d’habitation sont en principe exonérées de TVA.
Locations imposables
Seules sont imposables cinq catégories d’opérations :
- les prestations d’hébergement fournies dans les hôtels de tourisme classés ;
- les prestations d’hébergement fournies dans les villages de vacances classés ou agréés ;
- les prestations d’hébergement fournies dans les résidences de tourisme classées lorsque celles-ci sont destinées à l’hébergement des touristes et sont louées par un contrat d’une durée d’au moins neuf ans à un ou plusieurs exploitants ayant souscrit un engagement de promotion touristique à l’étranger dans les conditions fixées par les articles 176 et 177 de l’annexe II au CGI. Le propriétaire qui exploite lui-même (ou par l’intermédiaire d’un mandataire) une résidence de tourisme est admis à taxer ses prestations dès lors qu’il a souscrit l’engagement précité ;
- les prestations de mise à disposition d’un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, lorsque, outre l’hébergement, l’exploitant (ou son mandataire) offre, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers professionnels, au moins trois des prestations suivantes : le petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. Sont ici visées les prestations d’hébergement fournies dans des conditions proches de l’hôtellerie (para-hôtellerie). Sont susceptibles d’être imposés sur ce fondement, notamment, les maisons de retraite, les résidences hôtelières à vocation sociale, les résidences pour étudiants, les gîtes ruraux, les chambres d’hôtes, les maisons ou appartements meublés ;
- les locations de locaux (nus, meublés ou garnis) consenties à l’exploitant d’un établissement d’hébergement entrant dans l’une des quatre catégories ci-dessus, à l’exclusion de celles consenties à des exploitants de logements-foyers mentionnés à l’article L. 633-1 du Code de la construction et de l’habitation dont l’activité n’ouvre pas droit à déduction.
Remarque
Les dispositions ci-dessus ne remettent pas en cause l’exonération de TVA prévue à l’article 261, 7-1°-b du CGI qui s’applique de plein droit aux associations et organismes sans but lucratif exerçant une activité d’hébergement lorsque les critères de non-lucrativité sont satisfaits.
Locations exonérées
L’énumération faite ci-dessus étant limitative, les personnes physiques ou morales qui ne peuvent être rattachées à aucun des cas d’imposition mentionnés se trouvent obligatoirement exonérées sans faculté d’option.
Il en est ainsi tout spécialement des particuliers qui louent en meublé, de manière occasionnelle ou permanente, une résidence secondaire, un logement touristique ou une partie de leur résidence principale, sans offrir a minima un ensemble de services assimilables aux services hôteliers, sauf bien entendu si la location est faite dans le cadre du régime des résidences de tourisme classées.
Précisions
Celles de ces personnes qui fournissent des prestations annexes restent taxables à ce titre (petit-déjeuner, nettoyage régulier des locaux, etc.) et au taux propre à ces prestations, sauf à bénéficier de la franchise en base.
L’exonération de TVA n’emporte aucune conséquence en matière d’impôts directs. En revanche, elle emporte, le cas échéant, soumission du prix de location à la contribution sur les revenus locatifs.
La mise à disposition de biens meubles corporels tels que caravanes, tentes, mobile homes ou habitations légères de loisirs spécialement aménagés pour l’habitation ne relève pas du régime de l’article 261 D, 4° du CGI. Cette activité de fourniture de logement est soumise de plein droit à la TVA. Pour le taux applicable à la mise à disposition de tels biens par les exploitants de campings classés, voir ci-après.
Règles d’imposition
Qu’elles procèdent à une location en meublé directe (cas par exemple d’un exploitant hôtelier) ou indirecte (cas des investisseurs procédant à la location de locaux meublés ou nus dont la destination finale est le logement meublé que, pour l’application de la TVA, l’article 260 D du CGI assimile aux loueurs en meublé directs), les personnes visées ci-dessus au titre des locations imposables suivent les mêmes règles d’imposition.
Les principales caractéristiques de ces règles sont les suivantes (pour le taux applicable, voir ci-après).
Les locations en meublé sont imposables en France, comme les autres opérations d’hébergement, dès lors que les immeubles y sont situés, y compris donc si elles sont faites au profit de personnes ne résidant pas en France.
Les loueurs en meublé peuvent déduire dans les conditions de droit commun la taxe ayant grevé leurs acquisitions de biens et services. Autrement dit, ils peuvent soit imputer cette taxe, soit en demander le remboursement.
Les obligations déclaratives et comptables des loueurs en meublé sont, à titre général, les mêmes que celles des autres assujettis à la TVA et dépendent du régime d’imposition dont ils relèvent.
Précisions
Ce sont les limites de 82 800 € pour la franchise en base et de 789 000 € pour le régime simplifié qui sont applicables à ces loueurs. Le service des impôts dont dépendent les loueurs en meublé est normalement celui du lieu du meublé (en cas de pluralité de meublés, le service compétent est soit celui du lieu de résidence du redevable, soit celui du lieu de situation d’un des meublés, en principe le plus important). Les loueurs en meublé qui exercent une autre activité taxable relèvent du service compétent pour cette autre activité.
Taux
Le taux intermédiaire de 10 % est en principe applicable aux prestations relatives à la fourniture de logement dans les établissements de logement en meublé ou en garni imposables. Toutefois, la fourniture de logement dans les maisons de retraite, les établissements accueillant des personnes handicapées, les logements-foyers, les foyers de jeunes travailleurs, les centres de réadaptation professionnelle et les centres d’accueil, ainsi que dans certaines résidences hôtelières à vocation sociale bénéficie du taux réduit de 5,5 %.
Dans les hôtels (classés ou non) et autres établissements d’hébergement, les prix de pension et de demi-pension bénéficient également du taux intermédiaire, sous réserve de la part correspondant à la vente de boissons alcooliques. Le taux intermédiaire s’applique aux opérations taxables de crédit-bail portant sur des locaux d’hébergement passibles de ce taux.
Précisions
Sont passibles du taux normal les prestations d’hébergement fournies par des établissements qui n’ont pas pour objet principal la fourniture du logement.
Tous les services annexes facturés en sus (petit-déjeuner dans les établissements d’hébergement, téléphone, garage, blanchissage, soins esthétiques, etc.), toutes les ventes (cartes postales, bibelots) ainsi que les recettes annexes (publicité, locations de vitrines, de salles) doivent être imposés au taux qui leur est propre.
Il en est de même, selon l’administration, des prestations incluses dans un séjour à prix forfaitaire. Toutefois, le Conseil d’Etat a jugé que l’accès à un complexe aquatique situé dans un village de vacances bénéficie du taux intermédiaire dès lors que cette prestation, comprise dans le prix du séjour, constitue, dans les circonstances de l’espèce, une prestation accessoire à l’hébergement.
Les locations de matériels ou biens meubles tels que caravanes automotrices ou non (voir toutefois ci-dessous le cas des campings classés), roulottes hippomobiles, house-boats (bateaux de plaisance habitables affectés à la navigation en rivière) relèvent du taux normal.
En Corse, la fourniture de logement bénéficie d’un taux spécifique.
La fourniture de logement (caravanes, mobile homes, habitations légères de loisirs) dans les terrains de camping classés bénéficie également du taux intermédiaire de 10 %.
Remarque
Les conditions tenant à la délivrance d’une note à la clientèle, à l’accueil de la clientèle et à la réalisation de dépenses de publicité qui étaient exigées pour bénéficier du taux de 10 % ont été supprimées à compter du 1er janvier 2018. Dans les maisons de retraite et les établissements accueillant des personnes handicapées, c’est le taux réduit de 5,5 % qui est applicable à la fourniture du logement et de la nourriture, ainsi qu’aux prestations exclusivement liées, d’une part, à l’état de dépendance des personnes âgées et, d’autre part, aux besoins d’aide des personnes handicapées, hébergées dans ces établissements et qui sont dans l’incapacité d’accomplir les gestes essentiels de la vie quotidienne. Les forfaits soins dans les maisons de retraite sont exonérés.
De même, bénéficie du taux réduit la fourniture de logement et de nourriture dans les logements-foyers, les établissements de réadaptation, de préorientation et de rééducation professionnelle mentionnés à l’article R. 5213-9 du Code du travail, les centres d’accueil visés à l’article L. 312-1, I-8° du Code de l’action sociale et des familles (centres d’accueil d’urgence, notamment) et les foyers de jeunes travailleurs.
Le taux de 5,5 % s’applique également aux prestations d’hébergement et d’accompagnement social rendues dans les résidences hôtelières à vocation sociale mentionnées à l’article L. 631-11 du Code de la construction et de l’habitation s’engageant à réserver plus de 80 % de leurs logements à des personnes désignées par le représentant de l’Etat dans le département ou à des publics particulièrement fragiles (personnes aux revenus faibles, sans-abri ou en détresse, demandeurs d’asile) mentionnés au troisième alinéa de l’article L. 631-11 précité.
Les prestations de restauration fournies par ces résidences et les prestations d’hébergement et de restauration rendues par les résidences hôtelières à vocation sociale qui ne prennent pas un tel engagement demeurent soumises au taux intermédiaire.
Précisions
S’agissant des établissements visés ci-dessus bénéficiant du taux réduit pour la fourniture de nourriture, ce taux s’applique non seulement aux repas fournis aux pensionnaires mais également aux prestations de restauration rendues par les sociétés de restauration collective à ces établissements.
Autres impôts : impôts directs locaux
Contribution économique territoriale
La location de locaux meublés constitue par nature une activité professionnelle imposable à la cotisation foncière des entreprises. Selon le Conseil d’Etat, cette activité est imposable au nom de la personne qui fournit la prestation d’hébergement, c’est-à-dire le propriétaire ou, en cas de sous-location à un tiers, le preneur du bail.
Echappent, toutefois, à l’imposition en vertu de dispositions expresses de la loi :
- les personnes louant accidentellement en meublé (et sans aucun caractère périodique) une partie de leur habitation personnelle ;
- les personnes louant ou sous-louant en meublé une partie de leur habitation principale (même à titre habituel), à condition que le prix de la location demeure fixé dans des limites raisonnables et que les pièces louées constituent pour le locataire sa résidence principale (il s’agit de la même exonération qu’en matière de BIC) ;
- les personnes qui louent des locaux faisant partie de leur habitation personnelle et classés « meublés de tourisme » au sens de l’article L 324-1 du Code du tourisme ;
les personnes autres que celles visées ci-dessus qui louent ou sous-louent en meublé tout ou partie de leur habitation personnelle, par exemple, les propriétaires qui donnent en location leur résidence secondaire quelques semaines par an ou ceux qui louent des chambres d’hôtes dépendant de leur résidence personnelle.
Précisions
Par « habitation personnelle », on entend l’habitation, principale ou secondaire, dont le contribuable se réserve la disposition en dehors de la période de location. Dans les deux premiers cas visés ci-dessus, l’exonération s’applique de plein droit à la CFE comme à la CVAE. Dans les deux autres cas, l’exonération de CFE s’applique sauf délibération contraire des collectivités bénéficiaires de la cotisation. L’exonération est susceptible de s’appliquer également à la CVAE, sur demande du redevable, sauf délibération contraire des collectivités concernées. Dans tous les cas, la décision de la collectivité – qui ne porte que sur la part de cotisation qui lui revient et peut concerner une ou plusieurs des catégories de loueurs en meublé en cause – doit intervenir avant le 1er octobre d’une année pour s’appliquer à compter du 1er janvier de l’année suivante.
Taxe d’habitation
Les propriétaires et principaux locataires ne sont pas redevables de la taxe d’habitation pour les locaux qu’ils louent ou sous-louent en meublé lorsque ces locaux ne constituent pas leur habitation personnelle et, étant spécialement aménagés pour la location, sont en principe imposables à la cotisation foncière des entreprises.
En revanche, les propriétaires ou principaux locataires qui louent ou sous-louent des locaux en meublé sont imposables à la taxe d’habitation sur ces locaux lorsque ces derniers constituent leur habitation personnelle ou en font partie. Toutefois, les communes et les établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre ont la faculté d’exonérer de la taxe, pour la totalité de la part leur revenant, les locaux classés « meublés de tourisme » au sens de l’article L. 324-1 du Code du tourisme et les chambres d’hôtes au sens de l’article L. 324-3 du même Code situés dans les zones de revitalisation rurale (ZRR).
Précisions
Le propriétaire ou le principal locataire qui entend, au 1er janvier de l’année d’imposition, se réserver la disposition du local meublé, pour lui-même ou pour ses proches, une partie de l’année est imposable à la taxe d’habitation, même s’il le donne en location ou en sous-location l’autre partie de l’année et est assujetti à ce titre à la cotisation foncière des entreprises. Les locataires ou sous-locataires de logements loués en meublé qu’ils occupent de manière permanente et exclusive, dont ils conservent la disposition même pendant leurs absences, sont normalement imposables à la taxe d’habitation suivant les règles générales. Il en est ainsi alors même que le loueur est passible de la cotisation foncière des entreprises à raison de la location.
Mais lorsque l’occupation n’est que temporaire ou en cas de séjours limités, aucune taxe d’habitation n’est due par les locataires.
La location d’un logement meublé à un étudiant, par bail conclu dans les conditions prévues à l’article 25-7 de la loi 89-462 du 6 juillet 1989, consentie pour au moins neuf mois continus et à titre de résidence principale, ne constitue pas une location saisonnière. C’est le locataire étudiant qui occupe le logement au 1er janvier qui en a la disposition au sens de l’article 1408 du CGI et est à ce titre redevable de la taxe.
Pour bénéficier de l’exonération en faveur des locaux situés en zones de revitalisation rurale, le redevable de la taxe doit produire au service des impôts, avant le 1er janvier de chaque année, une déclaration accompagnée de tous les éléments justifiant de l’affectation des locaux.
Taxe foncière sur les propriétés bâties
Les exonérations de longue durée prévues en faveur des constructions neuves de logements sociaux et des logements sociaux acquis à usage locatif avec le concours financier de l’Etat ou avec une subvention de l’Agence nationale pour la rénovation urbaine ne sont pas susceptibles de s’appliquer aux logements destinés à être loués en meublé (sous réserve du cas des logements-foyers).
Les collectivités territoriales et les établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre peuvent, chacun pour la part qui lui revient, exonérer totalement de la taxe les hôtels (pour les locaux affectés exclusivement à une activité d’hébergement), les locaux classés « meublés de tourisme » au sens de l’article L 324-1 du Code du tourisme et les chambres d’hôtes au sens de l’article L 324-3 du même Code situés dans les zones de revitalisation rurale (ZRR). Le bénéfice de l’exonération est subordonné au respect des règles européennes concernant les aides « de minimis ».
Précisions
L’exonération susvisée est subordonnée à une déclaration annuelle.
Dans les départements d’outre-mer, elle ne peut pas se cumuler avec l’abattement temporaire dégressif. Le cas échéant, l’entreprise doit opter.
Contribution sur les revenus locatifs
Lorsqu’ils sont exonérés de TVA ou lorsqu’ils bénéficient de la franchise en base, les loueurs en meublé sont, en principe, redevables, s’il s’agit de certaines personnes morales (celles passibles de l’impôt sur les sociétés, organismes sans but lucratif, personnes morales non imposables et sociétés de personnes (et assimilées) dont un membre au moins (même seulement usufruitier) est soumis à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun) et si les locaux sont situés dans des immeubles achevés depuis quinze ans au moins, de la contribution sur les revenus locatifs (CRL).
Précisions
Les locations effectivement soumises à la TVA sont exonérées de la contribution. Il existe également d’autres exonérations. La contribution est due sur la totalité du loyer (y compris ce qui correspond au prix des meubles).
Pour les locations saisonnières, ce sont les loyers stipulés pour la seule période de location (en faisant masse des différents contrats afférents au même logement) qui sont pris en compte pour apprécier si le seuil d’application de la contribution est ou non franchi.
Impôt sur la fortune immobilière
Les locaux d’habitation loués meublés ou destinés à être loués meublés sont considérés comme des biens professionnels exonérés d’IFI si le redevable réalise plus de 23 000 € de recettes annuelles et retire de cette activité plus de 50 % des revenus du foyer fiscal. L’appréciation du seuil de 50 % s’effectue par rapport à l’ensemble des revenus professionnels du foyer fiscal (TS, BIC, BNC, BA, revenus des gérants majoritaires visés à l’article 62 du CGI). L’exonération des biens professionnels est également applicable lorsque l’activité de location meublée est exercée au sein d’une société si les conditions requises (selon qu’il s’agit d’une société de personnes dans laquelle le redevable exerce son activité professionnelle principale ou d’une société IS dirigée par le redevable) sont remplies. Les immeubles (ou droits immobiliers) sont alors affectés à l’activité de location meublée de la société exonérés à hauteur de la participation du redevable dans cette société. Lorsque les immeubles appartiennent à la société, les titres détenus par le redevable sont exonérés à hauteur de la fraction de leur valeur représentative des immeubles en cause.
Précisions
Le redevable peut également prétendre à l’exonération lorsque les immeubles affectés à la location meublée (que l’activité soit exercée en nom propre ou au sein d’une société) sont détenus au travers d’une société (une SCI par exemple). Les parts ou actions représentatives de ces biens sont exonérées sous les mêmes conditions que les biens eux-mêmes.
Prélèvements sociaux
Les loueurs en meublé répondant aux critères d’assujettissement aux cotisations de sécurité sont soumis à la CSG au taux de 9,2 % et à la CRDS au taux de 0,5 % au titre des revenus d’activité.
Précisions
Les personnes exerçant une activité de location directe ou indirecte de locaux d’habitation meublés sont obligatoirement affiliées aux régimes de sécurité sociale des travailleurs indépendants non agricoles dès lors que les recettes tirées de cette activité par l’ensemble des membres du foyer fiscal dépassent 23 000 € par an et qu’une des deux conditions suivantes est remplie :
- ces locaux sont loués à une clientèle y effectuant un séjour à la journée, à la semaine ou au mois et n’y élisant pas domicile, sauf option contraire de leur part pour une affiliation au régime général des salariés dans les conditions ci-dessous ;
- un membre du foyer fiscal au moins est inscrit au registre du commerce et des sociétés comme loueur professionnel.
Ceux qui ne répondent pas à ces critères sont assujettis à la CSG au taux de 9,9 %, à la CRDS au taux de 0,5 % et aux autres contributions sociales au titre des revenus du patrimoine et assimilés, soit 17,2 % au total.
Livre : tout savoir sur l’IFI
Les éditions Francis Lefebvre publient le Dossier pratique L’impôt sur la fortune immobilière qui fait une analyse détaillée de tous les aspects de l’IFI. Ce Dossier pratique est l’un des tout premiers ouvrages consacrés à l’analyse des nouvelles règles particulièrement complexes de l’IFI et donne toutes les clés de lecture indispensables à la maîtrise de ce nouvel impôt. Il comporte de nombreux exemples chiffrés qui illustrent les multiples schémas de détention de patrimoines immobiliers. Il constitue l’outil incontournable pour accompagner les détenteurs de biens et de droits immobiliers, en direct ou par sociétés ou organismes interposés, dans leur choix de gestion et dans l’accomplissement de leurs obligations déclaratives. Le nouvel impôt sur la fortune immobilière (IFI) s’applique pour la première fois en 2018. Il remplace l’ISF et ne concerne que le patrimoine immobilier « non productif » supérieur à 1,3 million d’euros. Les personnes physiques redevables doivent souscrire une déclaration d’IFI détaillant la composition de leurs actifs imposables au 1er janvier, en même temps qu’ils déclarent leurs revenus de l’année écoulée. Cette déclaration d’IFI, à remplir pour la première fois en mai-juin 2018, comportera des annexes faisant ressortir l’évaluation de chacun des actifs concernés.
Si le seuil d’imposition et le barème progressif de l’IFI sont identiques à ceux qui s’appliquaient à l’ISF, les contours et la définition du champ d’application, des exonérations et du passif déductible sont totalement bouleversés. Les stratégies patrimoniales passées et futures doivent en conséquence être (re)considérées à l’aune de ces nouveaux principes.
L’impôt sur la fortune immobilière, de Jean-Yves Mercier, en collaboration avec la rédaction fiscale des éditions Francis Lefebvre, collection Dossier pratique, 230 pages. Un ouvrage à retrouver dans la rubrique « Librairie du patrimoine », ou sur notre site lalibrairiedupatrimoine.com au prix de 89€ (frais de port offerts en France métropolitaine).
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